Вопрос 1. Принципы и цели общения с руководством экономического субъекта.
При общении с руководством проверяемой
организации (лицами, входящими в
исполнительные органы или ответственными
за ведение дел) аудиторской фирме следует
придерживаться общепринятых моральных
норм, а также руководствоваться принципами
профессиональной этики аудиторов.
Независимостьаудиторской
организации от экономического субъекта
и его руководства должна рассматривается
с точки зрения формальных и фактических
обстоятельств. Независимость аудиторской
организации определяется в соответствии
с законодательством РФ и правилами
(стандартами) аудиторской деятельности.
Честность и объективностьв
общении с экономическим субъектом
заключаются в том, что основой для
выводов, рекомендаций и заключений
аудиторской организации может быть
только достаточны объем необходимой
информации. Аудиторская организация
не должна допускать, чтобы предвзятость,
предрассудки или оказываемое на нее
давление могли сказаться на общении с
руководством экономического субъекта
и, следовательно, на объективности ее
выводов, рекомендаций и заключений.
Аудиторская организация не должна
оказывать услуги, предоставлять
рекомендации или предложения по
содействию в их реализации, выходящие
за пределы ее полномочий в соответствии
с имеющимися лицензиями на осуществление
аудиторской и связанной с ней деятельности
или профессиональной компетентности.
Аудиторская организация обязана
соблюдать конфиденциальность
информации, полученной при общении
с руководством экономического субъекта,
без ограничения во времени и независимо
от продолжения или прекращения отношений
с экономическим субъектом. Аудиторская
организация обязана обеспечивать
сохранность конфиденциальной информации
экономического субъекта и не разглашать
ее без согласия руководства экономического
субъекта, за исключением случаев,
предусмотренных законодательством
Российской. Федерации.
Профессиональное поведение в общении
с руководством экономического субъекта
состоит в соблюдении приоритета
общественных интересов и репутации
профессии в целом. Аудиторская организация
должна воздерживаться от любых действий,
которые могут дискредитировать ее,
подорвать уважение и доверие к аудиторской
профессии.
Общение с руководством предприятия
осуществляется на всех стадиях проведения
аудита.
Целью общения с руководствомэкономического субъектадо начала
аудитаявляются оценка возможности
проведения аудита и заключение договора
на оказание аудиторских и (или)
сопутствующих аудиту услуг. Общение с
руководством экономического субъекта
до начала аудита включает общение на
стадии предварительного планирования
аудита и общение на стадии переговоров.
На стадии переговоровс
руководством экономического субъекта
должны быть определены и согласованы
существенные условия предстоящего
договора. Аудиторской организации
рекомендуется разработать с учетом
требований законодательства типовые
договоры на оказание аудиторских и
(или) сопутствующих аудиту услуг которые
должны применяться на постоянной основе.
Целью общения с руководством
экономического субъекта во время аудитаявляются оптимизация аудиторских
процедур и обеспечение достижения целей
аудита с максимально возможной
эффективностью.
Во время аудитас руководством
экономического субъекта могут обсуждаться
вопросы:
-
планирования
аудита; -
получения
аудиторских доказательств; -
оценки
аудиторского риска и уровня существенности; -
изучения
и оценки систем бухгалтерского учета
и внутреннего контроля; -
использования
работы экспертов; -
организационные
вопросы, связанные с проведением аудита; -
иные
вопросы; связанные с подготовкой и
проведением аудита.
Целью общения с руководством
экономического субъекта на заключительной
стадии аудитаявляется обсуждение
выявленных в ходе аудита проблем и
согласование предлагаемых аудиторской
организацией поправок к бухгалтерской
отчетности экономического субъекта.
На заключительной стадии аудитас руководством экономического субъекта
могут обсуждаться:
-
проблемы,
с которыми столкнулась аудиторская
организация в ходе аудита; -
вопросы
ведения бухгалтерского учета и
составления бухгалтерской отчетности,
по которым у экономического субъекта
и аудиторской организации возникли
разногласия; -
поправки
к бухгалтерской отчетности, предложенные
аудиторской организацией, вне зависимости
от того, произведены ли они в этой
отчетности; -
нарушения
установленного законодательством
Российской Федерации порядка ведения
бухгалтерского учета и составления
отчетности, влияющие или способные
повлиять на ее достоверность; -
выявленные
входе аудита особенности внешней или
внутренней среды, существенно влияющие
или способные повлиять на непрерывность
деятельности экономического субъекта
(нарушение допущения непрерывности
деятельности); -
существенные
события, произошедшие после даты
подписания аудиторского заключения; -
другие
вопросы, связанные с завершением
аудита. В частности, аудиторская
организация может организовать и
провести совещание с руководством
экономического субъекта, посвященное
существенным вопросам, связанным с
окончанием аудита.
Общение с руководством экономического
субъекта может осуществляться как в
устнойформе во время посещения
профессиональными сотрудниками
аудиторской фирмой экономического
субъекта, так и вписьменнойформе путем направления аудиторской
организацией запросов и других материалов
на имя руководства экономического
субъекта.
При общении с руководством экономического
субъекта аудиторская организация должна
рассматривать полученную информацию
с точки зрения ее уместности, надежности
и достаточности, а также полномочий и
компетентности лица, ее предоставившего.
Все существенные, вопросы общения с
руководством экономического субъекта
и полученные от него разъяснения должны
быть отражены в рабочей документации
проверки.
На разных этапах проведения проверки
аудитору следует получать разъяснения
от руководства проверяемого экономического
субъекта в следующих целях:
-
На
этапе предварительного планированияаудита для подтверждения допущения
непрерывности деятельности предприятия,
а также для первичной оценки надежности
систем бухгалтерского учета и внутреннего
контроля экономического субъекта; -
На
этапе подготовки общего планаи
программы аудита такие разъяснения
могут способствовать пониманию
деятельности экономического субъекта
и особенностей его системы внутреннего
контроля, а также получению оценок
аудиторских рисков; -
На
этапе тестирования средств контроляи выполнения аудиторских процедур по
существу для подтверждения или
опровержения сделанных аудитором
выводов о надежности отдельных средств
контроля, а также для предоставления
аудиторских доказательств в тех случаях,
когда такие доказательства сложно или
невозможно получить иными способами; -
На
этапе завершения аудитаи составления
аудиторского заключения разъяснении
могут служить источником свидетельств
о наличии существенных искажений
бухгалтерской отчетности, а также
свидетельств о возможном существовании
неопределенных обязательств.
Способами обращения к руководствумогут быть как устное, так и письменное
обращение непосредственно к руководителю
или представителям руководства
проверяемого экономическою субъекта.
Отказ руководства экономического
субъекта предоставить информациюпо запросу аудитора может непосредственным
образом повлиять на возможность аудитора
сформировать свое мнение.
В существенных случаях отказ руководства
проверяемого экономического субъекта
в предоставлении сведений по запросу
аудитора либо неполное предоставление
таких сведений должно расцениваться
аудитором как ограничение объема аудита
и как фактор, который может привести к
подготовке аудиторского заключения,
отличного от безусловно положительного.
Желательно, чтобы аудитор довел последнее
обстоятельство до сведения руководства
проверяемого экономического субъекта.
Разъяснения могут считаться надежнымилишь в том случае, если предоставившие
их лица занимают положение, которое
позволяет им обладать необходимой
информацией. В ряде случаев аудитор
может подвергнуть сомнению компетентность
лиц, предоставивших разъяснения, если
они не обладают достаточной квалификацией
для подтверждения предоставленной
информации.
При анализе сведений, полученных из
разъяснений, аудитор должен следовать
профессиональному скептицизму,
сопоставляя полученные данные с
информацией, полученной из других
источников, и допуская со стороны
руководителей экономического субъекта
возможность преднамеренных искажений
бухгалтерской отчетности.
При наличии оснований сомневаться в
правильности информации аудитор должен
попытаться проверить достоверностьтакой информации. Для этого он может
сопоставить информацию, полученную из
личных источников, привлечь к работе
независимого эксперта, провести другие
необходимые аудиторские процедуры.
Если разъяснения, полученные аудитором
от руководства проверяемого экономического
субъекта, противоречат другим аудиторским
доказательствам, аудитор должен выяснить
причину этих противоречий и в необходимых
случаях понизить свое доверие и в
отношении остальной информации,
представленной руководством.
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]
- #
- #
- #
- #
- #
- #
- #
- #
- #
- #
- #
Екатерина Лащинина, менеджер департамента методологии аудита ФБК Grant Thornton Переход российских аудиторов на МСА принес ряд изменений как для них самих, так и для их клиентов. Как определяются ключевые вопросы аудита и какая информация раскрывается по ним в аудиторском заключении? Какие дополнительные обязанности появились у аудитора в части взаимодействия с лицами, отвечающими за корпоративное управление, и о чем он должен их информировать?
Традиционно на Новый год вступают в силу многочисленные изменения в различных нормативных правовых актах. Но для аудиторского сообщества новый 2017 г. принес глобальные изменения: начиная с этого года аудиторская деятельность в нашей стране осуществляется в соответствии с МСА. Правда, Минфин России сделал небольшую поблажку аудиторам: если договор на проведение аудита был заключен до 2017 г., то аудитор вправе проводить аудит по такому договору в соответствии со стандартами аудиторской деятельности, действовавшими до вступления в силу МСА.
Вряд ли переход на МСА в нашей стране можно назвать революционным. Дело в том, что федеральные стандарты аудиторской деятельности, действовавшие ранее в РФ, были основаны на МСА. Однако отечественные стандарты аудита не успевали за изменениями, вносимыми в международные стандарты. В результате наши стандарты не в полной мере соответствовали международной практике аудита и не совсем отвечали текущей экономической ситуации.
Таким образом, основные изменения в связи с переходом на МСА связаны не столько с отличиями от действовавших российских стандартов аудита, сколько с последними изменениями в самих МСА. А изменения эти вполне можно охарактеризовать как глобальные и революционные. В настоящей статье рассмотрены следующие новации в МСА, затрагивающие вопросы взаимодействия аудитора и аудируемого лица:
— новый формат аудиторского заключения;
— взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление.
Новый формат аудиторского заключения
Изменение формы и содержания аудиторского заключения стало революционным не только для российских аудиторов, но и для мирового аудиторского сообщества.
Результат налицо!
Мнение аудитора теперь представлено в начале аудиторского заключения (ранее раздел «Мнение» был в конце). Данное изменение вполне логично и подчеркивает важность мнения аудитора в аудиторском заключении: основной вывод по результатам проведения аудита представлен в первом разделе.
До последних изменений аудиторские заключения были похожи друг на друга. А ведь аудиторское заключение — это важнейший и, как правило, единственный публичный документ, в котором отражен результат аудита. Для пользователей отчетности аудиторские заключения перестали представлять ценность. Постепенно назревала необходимость изменений в этой области.
За последние годы сложность осуществляемых организациями операций и их учета существенно возросла. Значительно шире стали применяться суждения, повысились требования к уровню экспертизы при определении оценочных значений, а также возросла степень неопределенности, с которой приходится сталкиваться при подготовке финансовой отчетности. Кроме того, увеличился объем информации, подлежащей раскрытию в финансовой отчетности. Несмотря на это, аудиторское заключение, являющееся ключевым документом, отражающим результаты аудита финансовой отчетности, до настоящего времени представляло собой стандартный отчет, составленный по принципу соответствия/несоответствия, содержащий минимальный объем информации о проверяемой организации и о самом процессе аудита.
Последней каплей был мировой финансовый кризис 2007–2008 гг., после которого инвесторы и другие пользователи финансовой отчетности потребовали повысить прозрачность и информативность аудиторского заключения. Усовершенствование аудиторского заключения было крайне важно для повышения ценности аудита финансовой отчетности, а также для сохранения значимости самой профессии аудитора.
Перед IAASB стояла задача создания коммуникативной ценности аудиторского заключения в интересах всего общества и повышения доверия к процессу аудита. В 2015 г. по результатам пятилетней работы над проектом по пересмотру аудиторского заключения IAASB опубликовал новые и пересмотренные МСА. В рамках проекта проводились международные научные исследования, общественные консультации и взаимодействие с заинтересованными сторонами IAASB. В результате в значительной степени изменились содержание и формат аудиторского заключения, особенно в отношении аудиторских заключений о финансовой отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам.
Далее остановимся подробнее на основных изменениях в аудиторском заключении, разработанном IAASB.
Ключевые вопросы аудита: занавес приоткрывается
В аудиторском заключении появился новый раздел «Ключевые вопросы аудита» [1]. Правда, данный раздел обязателен только при аудите организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам. Раскрытие ключевых вопросов аудита может быть также предусмотрено законом или нормативным актом. Кроме того, раскрытие ключевых вопросов аудита возможно по решению аудитора.
Как же определяются ключевые вопросы аудита и какая информация раскрывается по этим вопросам в аудиторском заключении? Ключевые вопросы аудита отбираются аудитором из числа вопросов, которые были доведены до сведения лиц, отвечающих за корпоративное управление (речь об этих лицах пойдет чуть позже).
Определяя такие вопросы, аудитор должен учитывать:
— области повышенного оцененного риска существенного искажения отчетности или значительных рисков;
— значимые суждения аудитора в отношении областей финансовой отчетности, требующих применения значимых суждений руководства, включая оценочные значения, которые были определены как имеющие высокий уровень неопределенности оценки;
— влияние на аудит значительных событий или операций, имевших место в течение периода.
Чем выше оценка аудитором риска, тем более убедительные аудиторские доказательства он обязан получить при разработке аудиторских процедур. Следовательно, вопросы, которые осложняют получение аудитором достаточных надлежащих аудиторских доказательств или формирование мнения о финансовой отчетности, могут иметь особое значение при определении аудитором ключевых вопросов аудита.
Области, требующие значительного внимания аудитора, часто представляют собой области финансовой отчетности, которые связаны со сложностями или требуют применения руководством значимого суждения. Следовательно, такие области могут быть рассмотрены в качестве ключевых вопросов аудита.
Значительные операции со связанными сторонами или крупные операции, выходящие за рамки обычной хозяйственной деятельности, вполне могут быть рассмотрены аудитором в качестве ключевых вопросов аудита. Руководство может применять сложные или многосторонние суждения в отношении признания, оценки, представления или раскрытия таких операций.
Значительные изменения в экономике, бухгалтерском учете, регулировании, отрасли или в других областях, которые повлияли на допущения или суждения руководства, также могут оказать влияние на общий подход аудитора к аудиту и привести к возникновению вопроса, требующего значительного внимания аудитора.
Аудитор решает, какие из вопросов являлись наиболее значимыми для аудита финансовой отчетности за текущий период и, следовательно, представляют собой ключевые вопросы аудита. Понятие «наиболее значимые вопросы» применяется в контексте организации и проводимого аудита. По сути определение аудитором ключевых вопросов аудита и информирование о них направлены на выявление особых вопросов аудита и предполагают вынесение суждений об их важности относительно других вопросов аудита.
Прочие особенности, которые могут иметь значение для определения относительной значимости вопроса, о котором были проинформированы лица, отвечающие за корпоративное управление, и для определения того, является ли этот вопрос ключевым вопросом аудита, включают следующее:
— важность вопроса для понимания финансовой отчетности в целом ее предполагаемыми пользователями, в особенности его существенность для финансовой отчетности;
— характер учетной политики, относящейся к данному вопросу, или уровень сложности или субъективности при выборе руководством соответствующей политики по сравнению с другими организациями этой отрасли;
— характер и существенность (в количественном или качественном отношении) исправленных и накопленных неисправленных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок, связанных с вопросом (при их наличии);
— характер и уровень усилий в рамках аудита, необходимых для изучения вопроса, в том числе:
- уровень специальных знаний или навыков, необходимых для проведения аудиторских процедур с целью изучения вопроса или оценки результатов проведения этих процедур, если такие необходимы;
- характер консультаций по данному вопросу, предоставляемых сторонними по отношению к аудиторской группе лицами;
- характер и уровень сложности при применении аудиторских процедур, оценке результатов таких процедур и получении уместных и надежных доказательств, на которых будет основываться аудиторское мнение, особенно когда суждения аудитора становятся более субъективными;
- серьезность выявленных недостатков системы внутреннего контроля, имеющих отношение к вопросу;
- был ли вопрос связан с рядом отдельных, но взаимосвязанных аспектов аудита. Например: долгосрочные договоры могут требовать значительного внимания аудитора в связи с признанием выручки, судебными разбирательствами или иными непредвиденными обстоятельствами и могут оказывать влияние на другие оценочные значения.
Предполагается, что ключевые вопросы аудита должны быть специфичными для аудируемого лица и конкретного аудиторского задания, чтобы обеспечить представление пользователям адекватной и важной информации. В то же время целью включения данного раздела в аудиторское заключение не является предоставление пользователям полного списка всех вопросов, рассмотренных аудитором, поскольку это может привести к снижению ценности такой информации для пользователей. Пользователи должны быть сконцентрированы на нескольких действительно важных, ключевых аспектах, оказавших влияние на процесс аудита и его результаты.
На число ключевых вопросов аудита, отраженных в аудиторском заключении, влияют как сложность организационно-правовой структуры аудируемого лица, особенности его деятельности и внешней среды, так и особенности аудиторского задания.
Описание каждого ключевого вопроса аудита в разделе «Ключевые вопросы аудита» аудиторского заключения должно включать ссылку на соответствующую информацию, раскрытую в финансовой отчетности, если такая имеется, и указывать на следующее:
— почему вопрос был рассмотрен как наиболее значимый для аудита и, следовательно, был определен как ключевой вопрос аудита;
— как вопрос был изучен в ходе аудита.
Если в зависимости от фактов и обстоятельств организации и аудита аудитор определяет, что ключевые вопросы аудита, информацию о которых необходимо сообщить, отсутствуют, то он должен включить утверждение об этом факте в раздел «Ключевые вопросы аудита».
Информирование о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении осуществляется в контексте сформированного аудиторского мнения о финансовой отчетности в целом. При этом раскрытие информации о ключевых вопросах не является отдельным мнением, выраженным по отдельно взятым вопросам, и это раскрытие не подменяет собой:
— информацию, раскрываемую руководством в финансовой отчетности согласно требованиям применимой концепции подготовки финансовой отчетности или в иных случаях необходимую для обеспечения достоверного представления;
— выражение аудитором модифицированного мнения, когда оно требуется в связи с обстоятельствами конкретного аудиторского задания;
— представление информации в случаях, когда имеется существенная неопределенность в связи с событиями или условиями, в результате которых могут возникнуть значительные сомнения в способности организации непрерывно продолжать свою деятельность.
Цель информирования о ключевых вопросах аудита — повысить информационную ценность аудиторского заключения путем обеспечения большей прозрачности проведенного аудита. Кроме того, раскрытие ключевых вопросов аудита может:
— быть полезным для изучения предполагаемыми пользователями организации и областей проаудированной финансовой отчетности, в которых применялись значимые суждения руководства;
— предоставить пользователям основу для дальнейшего взаимодействия с руководством и лицами, отвечающими за корпоративное управление, по вопросам, относящимся к организации, проаудированной финансовой отчетности или проведенному аудиту.
Непрерывность деятельности: обратите внимание!
В пересмотренных МСА особое внимание уделяется вопросу непрерывности деятельности аудируемого лица и раскрытию соответствующей информации в аудиторском заключении. В частности, в аудиторском заключении содержатся:
— описание обязанностей руководства и аудитора в отношении непрерывности деятельности;
— отдельный раздел «Существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности» — в случаях, когда имеется существенная неопределенность, которая адекватно раскрыта в финансовой отчетности (ранее такая информация раскрывалась в разделе «Важные обстоятельства»). При этом аудитор должен привлечь внимание к примечанию в финансовой отчетности, в котором раскрывается информация, и констатировать, что данные события или условия указывают на наличие существенной неопределенности, которая может вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность.
Аудитор обязан проверять полноту раскрытия в финансовой отчетности информации о неопределенности в отношении непрерывности деятельности. Это относится к ситуациям, когда выявлены события и условия, которые могут вызвать сомнения в способности организации продолжать непрерывную деятельность, но на основании анализа планов руководства и рассмотрения иных аспектов был сделан вывод об отсутствии значительной неопределенности.
Прочая информация — не лишняя!
Аудиторское заключение теперь включает отдельный раздел, озаглавленный «Прочая информация» (или имеющий иное надлежащее название), если на дату аудиторского заключения аудитор:
— получил или предполагает получить прочую информацию (в случае аудита финансовой отчетности организации, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам);
— получил часть прочей информации или всю прочую информацию (в случае аудита прочих компаний).
Аудитор должен ознакомиться с прочей информацией и рассмотреть ее, поскольку прочая информация, которая в значительной степени не соответствует сведениям, содержащимся в финансовой отчетности, или знаниям, полученным аудитором в ходе аудита, может указывать на то, что имеет место существенное искажение финансовой отчетности или прочей информации.
Любое из этих искажений может подорвать доверие к финансовой отчетности и к аудиторскому заключению об этой отчетности. Такие существенные искажения могут также ненадлежащим образом влиять на экономические решения, принимаемые пользователями, для которых подготовлено аудиторское заключение.
Мнение аудитора не распространяется на прочую информацию, и, следовательно, аудитор не выражает аудиторское мнение и не формирует вывода с обеспечением уверенности в какой-либо форме в отношении этой информации. Тем не менее, если аудитор выражает мнение с оговоркой или отрицательное мнение, то он должен проанализировать последствия вопроса, послужившего причиной выражения модифицированного мнения, для подготовки заявления о прочей информации в аудиторском заключении.
Обязанности аудитора и аудируемого лица: новые подробности
В новом аудиторском заключении содержится расширенное описание обязанностей аудитора и основных характеристик аудита, а также более детальное описание обязанностей руководства аудируемого лица и лиц, отвечающих за корпоративное управление.
Кроме того, в аудиторском заключении теперь приводится подтверждающее заявление о независимости аудитора и исполнении соответствующих обязанностей по соблюдению этических норм с раскрытием информации о юрисдикции происхождения таких требований или со ссылкой на Кодекс этики профессиональных бухгалтеров Совета по международным стандартам этики для бухгалтеров.
Некоторые компоненты описания обязанностей аудитора могут быть представлены в приложении к аудиторскому заключению или в тех случаях, когда это однозначно разрешено законом, нормативным актом или национальными стандартами аудита, в аудиторском заключении может быть дана ссылка на сайт соответствующего органа. Российским аудиторам пока такая возможность не предоставляется.
Героя нужно знать в лицо!
В аудиторском заключении при проведении аудита полного комплекта финансовой отчетности общего назначения организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, должно быть теперь указано имя руководителя аудита.
Каковы ожидаемые преимущества?
По мнению IAASB, новые и пересмотренные МСА позволят получить аудиторское заключение, которое повысит доверие к аудиту и финансовой отчетности. IAASB полагает, что, помимо повышения прозрачности и информационной ценности аудиторского заключения, изменения, вносимые в процесс его подготовки, позволят получить следующие преимущества:
— улучшение информационного взаимодействия между инвесторами и аудитором, а также между аудитором и лицами, отвечающими за корпоративное управление;
— повышенное внимание руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, к раскрытию в финансовой отчетности информации, на которую дается ссылка в аудиторском заключении;
— привлечение внимания аудитора к вопросам, которые будут представлены в аудиторском заключении, что могло бы косвенно способствовать более активному проявлению профессионального скептицизма.
Взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление
«Лица, отвечающие за корпоративное управление» — новый термин для российского аудитора. На самом деле такие лица были и раньше, правда, назывались они в федеральных стандартах аудиторской деятельности представителями собственника. Но главное здесь не название (хотя, конечно, новое название более точно отражает суть). Главное в том, что у аудитора появились расширенные обязанности по взаимодействию с лицами, отвечающими за корпоративное управление, в связи с пересмотром соответствующих МСА.
Лица, отвечающие за корпоративное управление, — лицо (лица) или организация (организации), которые несут ответственность за надзор за стратегическим направлением деятельности организации и имеют обязанности, связанные с обеспечением подотчетности организации. К таким обязанностям относится надзор за составлением финансовой отчетности. Примеры: комитет по аудиту (для ПАО), совет директоров (наблюдательный совет) (для АО и ООО), участники (для ООО).
Вопросы, о которых аудитор должен информировать лиц, отвечающих за корпоративное управление:
— обязанности аудитора в отношении аудита финансовой отчетности;
— планируемый объем и сроки проведения аудита;
— значимые вопросы, выявленные в ходе аудита;
— независимость аудитора.
Значимые вопросы, выявленные в ходе аудита, о которых аудитор должен информировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, включают следующее:
— мнение аудитора о значительных качественных аспектах учетной практики организации, включая ее учетную политику, оценочные значения и раскрытие информации в финансовой отчетности. В случае необходимости аудитор должен объяснить лицам, отвечающим за корпоративное управление, почему он не считает какой-либо значимый метод бухгалтерского учета, который является приемлемым согласно применимой концепции подготовки финансовой отчетности, наиболее подходящим для конкретных условий организации;
— информацию о значительных трудностях (если такие существуют), с которыми аудитор столкнулся в ходе аудита;
— кроме случаев, когда все лица, отвечающие за корпоративное управление, участвуют в руководстве организацией:
- значимые вопросы, которые возникли в ходе аудита и которые обсуждались или были предметом переписки с руководством;
- письменные заявления, запрашиваемые аудитором;
— обстоятельства, влияющие на форму и содержание аудиторского заключения, если такие имеются;
— прочие значимые вопросы, возникшие в ходе аудита, которые, согласно профессиональному суждению аудитора, имеют значение для надзора за процессом подготовки финансовой отчетности.
В случае с организациями, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, аудитор должен проинформировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, о следующих вопросах, связанных с независимостью:
— о заявлении, в котором утверждается, что аудиторская группа и другие сотрудники аудиторской организации (при необходимости), сама аудиторская организация и, если применимо, организации, входящие в сеть, соблюдают соответствующие этические требования в отношении независимости;
— обо всех отношениях и о прочих вопросах, возникающих между аудиторской организацией, организациями, входящими в сеть, и проверяемой организацией, которые, согласно профессиональному суждению аудитора, могут обоснованно считаться влияющими на независимость. Такие отношения и вопросы включают общее вознаграждение, начисленное в течение периода, за который составлялась финансовая отчетность, как за аудит, так и за иные услуги, оказанные аудиторской организацией и организациями, входящими в сеть, проверяемой организации и компонентам, контролируемым этой организацией. Это вознаграждение должно быть распределено по соответствующим категориям, чтобы помочь лицам, отвечающим за корпоративное управление, оценить влияние услуг на независимость аудитора;
— о соответствующих мерах предосторожности, которые были применены для устранения выявленных угроз нарушения независимости или уменьшения их до приемлемого уровня.
Важной обязанностью аудитора является информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, о неисправленных искажениях, а именно:
— о неисправленных искажениях и воздействии, которое такие искажения могут оказать на мнение аудитора в аудиторском заключении (аудитор должен предложить, чтобы неисправленные искажения были исправлены);
— о воздействии неисправленных искажений, относящихся к предшествующим периодам, на соответствующие виды операций, остатки по счетам или раскрытие информации и на финансовую отчетность в целом.
Аудитор обязан потребовать письменные заявления руководства и, если уместно, лиц, отвечающих за корпоративное управление, о том, считают ли они воздействие неисправленных искажений несущественным для финансовой отчетности в целом. Перечень таких искажений должен быть включен в письмо-представление или приложен к нему.
Кроме того, аудитор должен в письменной форме сообщить лицам, отвечающим за корпоративное управление, о значительных недостатках в системе внутреннего контроля, выявленных в ходе аудита, то есть о недостатках в системе внутреннего контроля, которые, согласно профессиональному суждению аудитора, являются достаточно важными.
Недостаток в системе внутреннего контроля имеет место в том случае, если:
— средство контроля разработано, внедрено и функционирует таким образом, что оно не в состоянии предотвратить или своевременно обнаружить и устранить искажения в финансовой отчетности, или
— отсутствует необходимое средство контроля для предотвращения или своевременного обнаружения и устранения искажений в финансовой отчетности.
Возможные затруднения
Аудитору и аудируемым организациям, возможно, придется столкнуться с некоторыми трудностями при переходе на МСА. В частности, определение ключевых вопросов аудита может вызвать ряд затруднений, особенно если информация по этим вопросам не раскрывается в финансовой отчетности. Описание ключевых вопросов аудита в краткой, но понятной форме также может представлять сложности на начальных этапах.
В большинстве случаев изменения в процедуре подготовки аудиторского заключения могут привести к увеличению затрат времени аудитора и повлиять на сроки проведения аудита, поскольку процесс создания текста заключения, его согласования с руководством и лицами, отвечающими за корпоративное управление, теперь будет занимать гораздо больше времени. В этой связи особенно важно вовлечение руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, в процесс аудита на более ранних этапах. В общем, «новые сапоги всегда жмут» (Козьма Прутков).
Тем не менее, будем надеяться, что раскрытие более подробной информации в аудиторском заключении поможет пользователям отчетности принимать более взвешенные и обоснованные решения с учетом данных проаудированной финансовой отчетности и повысит доверие к процессу аудита и его результатам.
Опубликовано в журнале «МСФО и МСА в кредитной организации»
[1] — См. также: Ефремова Е. Аудиторское заключение: сравниваем ФСАД и МСА.
ОДОБРЕНА
Комиссией по аудиторской деятельности
при Президенте Российской Федерации
11 июля 2000 г.
Протокол N 1
МЕТОДИКА АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
НАЛОГОВЫЙ АУДИТ И ДРУГИЕ СОПУТСТВУЮЩИЕ УСЛУГИ ПО НАЛОГОВЫМ ВОПРОСАМ. ОБЩЕНИЕ С НАЛОГОВЫМИ ОРГАНАМИ
1. Общие положения
1.1. Настоящая методика подготовлена для регламентации аудиторской деятельности и соответствует Временным правилам аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденным Указом Президента Российской Федерации N 2263 от 22 декабря 1993 г.
1.2. Целью методики является определение способов практического выполнения аудиторскими фирмами и аудиторами, работающими самостоятельно в качестве индивидуальных предпринимателей <*>, специального аудиторского задания по выражению мнения о соответствии порядка формирования, отражения в учете и уплаты экономическим субъектом налогов и других платежей в бюджеты различных уровней и внебюджетные фонды нормам, установленным законодательством (проведение налогового аудита), а также оказания других сопутствующих услуг по налоговым вопросам.
<*> В дальнейшем аудиторские фирмы и аудиторы, работающие самостоятельно в качестве индивидуальных предпринимателей, именуются «аудиторские организации».
1.3. Настоящая методика не регулирует порядок действий аудиторской организации по рассмотрению отдельных счетов и статей бухгалтерской отчетности, отражающих информацию о расчетах экономического субъекта с бюджетом и внебюджетными фондами по налогам и сборам в рамках проводимой аудиторской проверки с целью формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности в целом.
1.4. Задачами методики являются:
а) определение основных принципов, этапов и подходов к проведению налогового аудита;
б) определение основ взаимоотношений (далее общения) аудиторской организации с налоговыми органами в ходе выполнения налогового аудита;
в) определение ответственности сторон при проведении налогового аудита;
г) определение порядка проведения и оформления результатов выполнения специального аудиторского задания по налоговым вопросам.
1.5. Установки данной методики носят рекомендательный характер для всех аудиторских организаций при проведении налогового аудита, оказании сопутствующих услуг по налоговым вопросам и подготовке итоговых документов по их результатам.
2. Основные принципы проведения налогового аудита и его этапы
2.1. Под налоговым аудитом понимается выполнение аудиторской организацией специального аудиторского задания по рассмотрению бухгалтерских и налоговых отчетов экономического субъекта с целью выражения мнения о степени достоверности и соответствия во всех существенных аспектах нормам, установленным законодательством, порядка формирования, отражения в учете и уплаты экономическим субъектом налогов и других платежей в бюджеты различных уровней и внебюджетные фонды <*>.
<*> Примерный перечень аудиторских заданий по выполнению налогового аудита и сопутствующих услуг по налоговым вопросам представлен в приложении 1.
2.2. В рамках настоящей методики к налоговым органам относятся:
а) Министерство Российской Федерации по налогам и сборам и его подразделения в Российской Федерации;
б) Государственный таможенный комитет Российской Федерации и его подразделения;
в) государственные органы исполнительской власти и исполнительные органы местного самоуправления, другие уполномоченные ими органы, осуществляющие в установленном порядке прием и взимание налогов и (или) сборов, а также контроль за их уплатой;
г) Министерство финансов Российской Федерации, министерства финансов республик, финансовые управления (департаменты, отделы) администраций краев, областей, городов Москвы и Санкт — Петербурга, автономной области, автономных округов, районов и городов, иные уполномоченные органы по решению вопросов, связанных с налоговым законодательством, установленных Налоговым кодексом;
д) органы государственных внебюджетных фондов;
е) Федеральная служба налоговой полиции Российской Федерации и ее территориальные подразделения.
2.3. Проведение налогового аудита не освобождает экономический субъект от налогового контроля, осуществляемого должностными лицами налоговых органов в пределах их компетенции.
2.4. При проведении налогового аудита, оказании сопутствующих услуг по налоговым вопросам и оформлении их результатов аудиторская организация должна руководствоваться положениями правил (стандартов) аудиторской деятельности «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним» и «Заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям».
2.5. Перед проведением налогового аудита и (или) оказанием других сопутствующих услуг по налоговым вопросам аудиторская организация должна удостовериться в том, что достигнуто взаимопонимание с лицом, заказавшим выполнение специального аудиторского задания, относительно цели и характера предстоящей работы, содержания подготавливаемых итоговых документов, а также в определении состава и круга лиц, которые будут знакомиться с результатами работы.
2.6. Специальное аудиторское задание по проведению налогового аудита оформляется договором в соответствии с требованиями гражданского законодательства Российской Федерации. При заключении договора аудиторская организация должна руководствоваться положениями правила (стандарта) аудиторской деятельности «Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг».
2.7. В договоре на выполнение задания по проведению налогового аудита и (или) других сопутствующих услуг налогового характера следует четко обозначить вопросы, по которым должно быть выражено мнение аудиторской организации. При этом вопросы должны быть сформулированы таким образом, чтобы ответ на них не мог иметь двоякого толкования.
2.8. В процессе проведения налогового аудита и оказания сопутствующих услуг по налоговым вопросам аудиторская организация вправе привлекать к оказанию таких услуг экспертов в соответствии с правилом (стандартом) «Использование работы эксперта» и (или) работу другой аудиторской организации в соответствии с правилом (стандартом) «Использование работы другой аудиторской организации». Использование работы эксперта и (или) другой аудиторской организации не снимает ответственности с аудиторской организации за качество оказываемых услуг.
2.9. Выполнение работ по налоговому аудиту может включать несколько этапов, в частности:
а) предварительная оценка существующей системы налогообложения экономического субъекта;
б) проверка и подтверждение правильности исчисления и уплаты экономическим субъектом налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды.
2.9.1. Предварительная оценка существующей системы налогообложения экономического субъекта включает в себя:
а) общий анализ и рассмотрение элементов системы налогообложения экономического субъекта;
б) определение основных факторов, влияющих на налоговые показатели;
в) проверка методики исчисления налоговых платежей;
г) правовая и налоговая экспертиза существующей системы хозяйственных взаимоотношений;
д) оценка документооборота и изучение функций и полномочий служб, ответственных за исчисление и уплату налогов;
е) предварительный расчет налоговых показателей экономического субъекта.
2.9.2. Выполнение данных процедур позволит рассмотреть такие существенные факторы, как специфика основных хозяйственных операций экономического субъекта и существующие объекты налогообложения, соответствие применяемого экономическим субъектом порядка налогообложения нормам действующего законодательства, оценить уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений экономического субъекта.
2.9.3. Этап проверки и подтверждения правильности исчисления и уплаты экономическим субъектом налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды может проводиться как по всем налогам и сборам, так и по отдельным их видам и вопросам, которые интересуют лицо, заказавшее проведение налогового аудита. При проведении работ осуществляется проверка налоговой отчетности, представленной экономическим субъектом по установленным формам (налоговых деклараций, расчетов по налогам, справок об авансовых платежах и др.), а также правомерность использования налоговых льгот.
2.9.4. Сведения, содержащиеся в налоговой отчетности, проверяются и анализируются путем их сопоставления с данными синтетических и аналитических регистров бухгалтерского учета и отчетности. Аудиторская организация вправе анализировать первичные документы экономического субъекта, получать разъяснения от руководства о показателях и методиках, положенных в основу налогового расчета, а также может наблюдать за процессом проведения инвентаризации и участвовать в осмотре объектов, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода или являющихся объектом налогообложения.
2.10. Помимо проведения налогового аудита аудиторская организация может оказывать иные сопутствующие услуги по налоговым вопросам (см. приложение 1). При подготовке рекомендаций и предложений аудиторская организация должна соблюдать принцип осторожности суждений и выводов, сообщая о налоговых рисках, которые могут возникнуть у экономического субъекта при решении вопросов, недостаточно освещенных в действующем законодательстве.
Любые рекомендации и расчеты, сделанные аудиторской организацией, должны содержать ссылки на действующие нормативные документы.
2.11. В ходе проведения налогового аудита аудиторская организация должна исходить из того, что деятельность экономического субъекта осуществляется в соответствии с установленными нормативными актами, пока не получит доказательство противного.
Вместе с тем аудиторская организация должна проявить достаточную степень профессионального скептицизма в отношении рассматриваемых счетов и документов, принимая во внимание высокую вероятность наличия нарушений налогового законодательства экономическим субъектом.
2.12. Налоговый аудит должен проводиться аудиторской организацией с профессиональной добросовестностью и тщательностью. Аудиторская организация может сообщить лицу, заказавшему выполнение налогового аудита, о своих профессиональных подходах к проведению работ, рассчитанном уровне существенности и использовании выборочного метода.
3. Общение аудиторской организации с налоговыми органами при проведении налогового аудита и оказании других сопутствующих услуг по налоговым вопросам
3.1. Аудиторская организация может являться уполномоченным представителем экономического субъекта как налогоплательщика в отношениях с налоговыми органами в соответствии с действующим законодательством.
3.2. Общение аудиторской организации с налоговыми органами в ходе и по результатам проведения налогового аудита осуществляется:
а) при обращении к налоговым органам с целью получения аудиторских доказательств при выполнении специального аудиторского задания;
б) для получения разъяснений по актам проверок, проведенных налоговыми органами в отношении проверяемого экономического субъекта;
в) при оказании консультаций (юридических, бухгалтерских, налоговых и других) экономическому субъекту в спорах с налоговыми органами;
г) в других необходимых случаях.
3.3. Аудиторская организация на основе своего профессионального суждения самостоятельно принимает решение об объеме запрашиваемой у налоговых органов информации, необходимой для составления заключения по результатам выполнения специального аудиторского задания.
3.4. Аудиторская организация при обращении к налоговым органам должна придерживаться согласованной с руководством проверяемого экономического субъекта последовательности действий. Запросы к налоговым органам рекомендуется готовить в виде документа от имени руководства экономического субъекта. Руководство проверяемого экономического субъекта не вправе ограничивать перечень вопросов, запрашиваемых аудиторской организацией у налоговых органов. Желательно довести это обстоятельство до руководства экономического субъекта на стадии заключения договора о выполнении специального аудиторского задания.
3.5. При общении с налоговыми органами аудиторской организации следует придерживаться общепринятых этических и профессиональных норм аудиторской деятельности, а также принципа соблюдения профессиональной аудиторской тайны в соответствии с нормами Налогового кодекса.
3.6. Общение с налоговыми органами может осуществляться как в устной форме, так и в письменной форме путем направления экономическим субъектом или аудиторской организацией запросов и других материалов в адрес налоговых органов.
3.7. Все материалы, подготовленные или полученные в ходе общения с налоговыми органами, должны быть включены в рабочую документацию аудиторской организации.
3.8. При обращении к налоговым органам аудиторская организация должна точно и конкретно сформулировать перечень необходимых сведений, которые предполагается получить или подтвердить.
3.9. В случае отказа налоговых органов представить информацию по запросу аудиторской организации ей следует оценить степень влияния отсутствия разъяснений налоговых органов по конкретному вопросу на выводы, которые будут сделаны по результатам налогового аудита. В существенных случаях аудиторская организация вправе сделать соответствующую оговорку в итоговых документах и довести данное обстоятельство до лица, заказавшего проведение налогового аудита.
3.10. Разъяснения, предоставленные налоговыми органами по запросам аудиторской организации, должны дополняться аудиторскими доказательствами из других доступных аудиторской организации источников. При анализе сведений, полученных из разъяснений, аудиторская организация должна оценить их достаточность, а также правомочность, компетентность лица, их предоставившего.
3.11. Налоговая отчетность проверяемого экономического субъекта может быть признана аудиторской организацией более достоверной, если в проверяемом периоде проводились проверки со стороны налоговых органов и составленные акты свидетельствуют об отсутствии нарушений налогового законодательства либо если указанные в акте нарушения признаны и исправлены экономическим субъектом.
3.12. В случае возражений со стороны экономического субъекта на акт налоговых органов аудиторской организации следует рассмотреть:
а) не противоречит ли акт налоговой проверки и решение налоговых органов действующему законодательству;
б) соответствуют ли указанные в акте нарушения фактическим обстоятельствам дела;
в) соответствуют ли примененные санкции выявленным нарушениям;
г) существуют ли иные обстоятельства, свидетельствующие в пользу экономического субъекта, которые не были учтены в ходе налоговой проверки.
Сделанные выводы и заключения аудиторской организации необходимо отразить в итоговых документах специального аудиторского задания.
3.13. Если по результатам рассмотрения актов налоговых органов аудиторская организация приходит к выводу об обоснованности возражений экономического субъекта, то ей следует воздерживаться от прямого общения с должностными лицами налоговых органов.
В случаях, предусмотренных договором, аудиторская организация вправе оказывать экономическому субъекту консультации и рекомендации по составлению возражений на акт проверки, жалоб в вышестоящий орган, подачи исковых заявлений о признании акта недействительным.
3.14. При проведении налогового аудита аудиторская организация обязана соблюдать принцип конфиденциальности информации о деятельности экономического субъекта, ставшей известной в ходе выполнения специального аудиторского задания.
4. Ответственность сторон при проведении налогового аудита
4.1. Руководство экономического субъекта несет ответственность за соблюдение действующего налогового законодательства, полноту и точность налоговых расчетов и за правильность и своевременность уплаты причитающихся налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды.
4.2. Перед проведением налогового аудита аудиторская организация вправе потребовать от руководства экономического субъекта письменного подтверждения понимания того факта, что проведение налогового аудита не снимает ответственность с руководства экономического субъекта за правильность и своевременность исполнения обязательств по налогам и сборам, а также за выполнение требований действующих нормативных актов. Такое подтверждение может быть представлено в форме соответствующих положений договора на проведение налогового аудита или заявления об ответственности, подписанного руководителем организации.
4.3. Руководство экономического субъекта несет ответственность за юридическое оформление предоставляемых аудиторской организации документов, достоверность предоставляемой информации, документов, сведений, а также за любые ограничения возможности осуществления аудиторской организацией своих обязательств.
4.4. Персонал проверяемого экономического субъекта, в том числе его руководство, несет ответственность:
а) за возникновение непреднамеренных и преднамеренных искажений бухгалтерской отчетности, налоговых деклараций и справок;
б) за непринятие мер по предупреждению возникновения подобных искажений;
в) за неустранение или несвоевременное их устранение.
4.5. Аудиторская организация ответственна за правильность и полноту данных, отраженных в заключении и (или) отчете аудитора о выявленных им искажениях.
4.6. В результате проведения налогового аудита могут быть выявлены нарушения налогового законодательства и искажение бухгалтерской и налоговой отчетности экономического субъекта, т.е. неверное отражение и представление данных из-за несоблюдения установленных правил исчисления, отражения и перечисления налогов и сборов.
4.7. В случае выявления нарушений налогового законодательства и искажений бухгалтерской и налоговой отчетности экономического субъекта, носящих существенный характер, аудиторская организация должна сообщить руководству экономического субъекта об ответственности за допущенные нарушения и необходимости внесения изменений в бухгалтерскую отчетность, уточнения налоговых деклараций и расчетов.
4.8. Если руководитель экономического субъекта не сочтет нужным внести поправки и исправления в налоговые декларации и бухгалтерскую отчетность, требуемые аудиторской организацией по результатам выполнения специального аудиторского задания, аудиторская организация должна направить письмо — уведомление на имя руководителя организации о данном факте и сообщить об ответственности за нарушение действующего законодательства.
4.9. Аудиторская организация несет ответственность за несоблюдение конфиденциальности коммерческой информации экономического субъекта, выразившееся в разглашении без разрешения экономического субъекта сведений о выявленных искажениях бухгалтерской отчетности, заполняемых налоговых деклараций и справок третьим лицам (за исключением случаев, прямо предусмотренных действующим законодательством).
5. Оформление и представление результатов проведения налогового аудита
5.1. Результатом проведения налогового аудита является подготовка следующих документов:
а) заключения по результатам проведения налогового аудита;
б) отчета по результатам проведения налогового аудита (если его подготовка предусмотрена условиями договора).
5.2. Результатом оказания сопутствующих услуг по налоговым вопросам являются документально оформленные материалы (например, консультации, предложения, расчеты, схемы).
5.3. В заключении о результатах выполнения специального аудиторского задания по проведению налогового аудита аудиторской организации следует выразить мнение:
а) о степени полноты и правильности исчисления, отражения и перечисления экономическим субъектом платежей в бюджет и внебюджетные фонды;
б) о правильности применения экономическим субъектом налоговых льгот.
5.4. Заключение, подготовленное по результатам выполнения налогового аудита, не может рассматриваться как аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской отчетности в целом.
5.5. Результатом оказания сопутствующих услуг по налоговым вопросам могут быть:
а) указания на наличие налоговых правонарушений и налоговых последствий для экономического субъекта в случаях обнаружения нарушений норм налогового законодательства;
б) практические рекомендации по устранению негативных последствий, связанных с установленными нарушениями налогового законодательства;
в) разработка новых проектов построения как общей системы налогообложения экономического субъекта, так и отдельных ее элементов;
г) внесение рекомендаций по адаптации элементов и регистров бухгалтерского учета (в том числе и при использовании компьютерной обработки данных) к выбранной концепции управления налогами, разработанному комплексу налоговых проектов, изменениям в налоговом законодательстве и другим факторам, оказывающим существенное влияние на уровень полноты, правильности и своевременности исчисления и перечисления платежей в бюджет и внебюджетные фонды;
д) разработка комплекса организационно — правовых и оперативных управленческих мер, направленных на создание постоянно действующей системы налогового планирования.
5.6. В итоговых документах (заключении либо отчете по результатам налогового аудита) должны найти отражение все вопросы, которые, по мнению аудиторской организации, влияют на достоверность проверенной отчетности (документации), а также содержать четкие и полные ответы на вопросы, поставленные в договоре. Выявленные в процессе налогового аудита факты нарушений налогового законодательства аудиторской организации следует отразить в рабочей документации и в итоговых аудиторских документах.
5.7. Если в итоговых документах по результатам проведения налогового аудита описываются какие-либо нарушения порядка исчисления и перечисления налогов и другие факторы, являющиеся существенными по условиям договора или профессиональному суждению аудитора, то они не должны оставлять у пользователей сомнений относительно их смысла и значения для понимания содержания отчетности (документации).
5.8. Если целью налогового аудита в соответствии с договором является выражение мнения аудиторской организации о степени достоверности и полноты исчисления, отражения в учете и перечисления экономическим субъектом налогов и сборов, то аудиторской организации рекомендуется подготавливать соответствующее заключение. Примерная форма заключения аудиторской организации по результатам проведения налогового аудита представлена в приложении 2.
5.9. К представляемому заключению могут прикладываться приложения, куда подшивается документация, подтверждающая выводы аудиторской организации. Если в результате выполнения специального задания проверяемый экономический субъект произвел необходимые поправки в проверяемой отчетности (документации) до представления ее заинтересованным пользователям, то заключение не должно содержать указаний на эти поправки.
5.10. Итоговые документы по выполненному заданию распечатываются на официальном бланке аудиторской организации.
5.11. Все итоговые документы должны быть собственноручно подписаны руководителем аудиторской организации или уполномоченным лицом аудиторской организации и аудитором, ответственным за проведение работ. Подписи в итоговых документах удостоверяются печатью аудиторской организации.
5.12. Итоговые документы выдаются лицу, заказавшему проведение налогового аудита, в количестве экземпляров и в сроки, согласованные с ним и определенные в договоре.
5.13. Аудиторская организация не имеет права и не обязана предоставлять каким-либо пользователям (в том числе налоговым органам) копии итоговых документов по выполненному специальному заданию, кроме случаев, прямо предусмотренных законодательством Российской Федерации.
5.14. Если условиями договора предусмотрено представление отчета по результатам проведения налогового аудита, то при его подготовке аудиторской организации следует руководствоваться требованиями правила (стандарта) аудиторской деятельности «Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита» или использовать примерную форму аналитической части заключения по специальному аудиторскому заданию из соответствующего правила (стандарта).
5.15. Во избежание возможности использования заключения для целей, не определенных заданием (договором), аудиторская организация должна письменно уведомить руководство экономического субъекта о цели подготовки данного заключения, установить ограничения на ознакомление с ним иного круга лиц, а также указать на недопустимость его включения в состав годовой бухгалтерской отчетности.
Приложение 1
ПРИМЕРНЫЙ ПЕРЕЧЕНЬ
АУДИТОРСКИХ ЗАДАНИЙ ПО ВЫПОЛНЕНИЮ НАЛОГОВОГО АУДИТА И СОПУТСТВУЮЩИХ УСЛУГ ПО НАЛОГОВЫМ ВОПРОСАМ, КОТОРЫЕ МОГУТ БЫТЬ ПОРУЧЕНЫ АУДИТОРСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ
1. Оценка правильности определения налогооблагаемой базы.
2. Оценка правомерности применения налоговых льгот.
3. Оценка правильности расчета налоговых обязательств.
4. Расчет налоговых последствий для экономического субъекта в случаях некорректного применения норм налогового законодательства.
5. Налоговое сопровождение — текущее консультирование по вопросам применения норм налогового законодательства.
6. Экспертиза актов налоговых органов, касающихся вопросов налогообложения.
7. Налоговое планирование и оптимизация налогообложения.
8. Защита интересов налогоплательщика в арбитражных судах и судах общей юрисдикции.
9. Задания, получаемые от государственных органов, связанные с налогообложением.
10. Постановка налогового учета.
11. Представительство интересов экономического субъекта в налоговых и других органах исполнительной власти.
12. Разработка и представление:
а) рекомендаций и предложений по улучшению существующей системы налогообложения экономического субъекта;
б) оптимальных механизмов исчисления налогов с учетом особенностей экономического субъекта;
в) рекомендаций о полном и правильном использовании экономическим субъектом налоговых льгот;
г) предложений по созданию конкретного комплекса мер, направленных в рамках действующего законодательства на минимизацию уплачиваемых налогов и снижение налоговых рисков;
д) предварительного расчета налоговых платежей при различных вариантах договорных отношений экономического субъекта и видах деятельности;
е) рекомендаций по достижению соответствия принципов налогового учета, применяемых отдельными подразделениями и филиалами, единой системе налогового планирования, действующей у экономического субъекта;
ж) рекомендаций и предложений по созданию системы внутреннего контроля экономического субъекта за правильностью исчисления налогов и сборов;
з) предложений по адаптации действующей системы налогового планирования и учета к возможным изменениям требований налогового законодательства.
Приложение 2
ПРИМЕРНАЯ ФОРМА
ЗАКЛЮЧЕНИЯ ПО НАЛОГОВОМУ АУДИТУ
Заключение аудиторской организации по специальному аудиторскому заданию по проверке полноты и правильности исчисления и перечисления налогов и других обязательных платежей в бюджеты различных уровней [полное наименование организационно — правовой формы, полное наименование проверяемого экономического субъекта] по состоянию на [дата]
Вводная часть
Нами, [наименование аудиторской организации], на основании договора [номер, дата договора], заключенного с [наименование лица, заказавшего проведение налогового аудита], проведен налоговый аудит прилагаемой [наименование отчетности, документации, полное наименование проверяемого экономического субъекта].
Для аудиторской фирмы.
Лицензия на проведение [банковского аудита / аудита страховых организаций / аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов / общего аудита] N _______ выдана [наименование органа, выдавшего лицензию на осуществление аудиторской деятельности]. Лицензия действительна по [срок действия лицензии].
Свидетельство о государственной регистрации [фирменное наименование аудиторской фирмы] N ___________ выдано [наименование органа, выдавшего свидетельство].
Расчетный счет N ______________________ в [наименование банка, в котором открыт расчетный счет аудиторской фирмы].
Прочие данные [ИНН, БИК, код отрасли по ОКОНХ, код отрасли по ОКПО, юридический адрес, номера телефона и телефакса].
Аудит проводился с [дата начала] по [дата окончания] с участием:
Директора(ов) [наименование аудиторской фирмы, указание наименования, номера и даты документа, подтверждающего право подписывать аудиторское заключение].
В выполнении специального аудиторского задания принимали участие аудиторы: [фамилии, имена, отчества всех аудиторов, указание номеров квалификационных аттестатов], специалисты: [фамилии, имена, отчества, необходимые данные о специалистах].
Для аудитора, работающего самостоятельно.
Аудит проведен аудитором [фамилия, имя, отчество], имеющим стаж работы в качестве аудитора [период времени].
Лицензия на проведение [банковского аудита / аудита страховых организаций / аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов / общего аудита] N _______ выдана [наименование органа, выдавшего лицензию на осуществление аудиторской деятельности]. Лицензия действительна по [срок действия лицензии].
Регистрационное свидетельство на занятие предпринимательской деятельностью N ___________ выдано [наименование органа, выдавшего свидетельство].
Счет N _______________ в [наименование банка, в котором открыт расчетный счет аудитора].
Прочие данные [ИНН, почтовый адрес, номер телефона, телефакса].
Аудит проводился с [дата начала] по [дата окончания].
Объект проверки: [полное наименование проверяемого экономического субъекта / в скобках — сокращенное наименование проверяемого экономического субъекта] зарегистрирован(о) в форме [указать организационно — правовую форму, указать кем, дату регистрации, регистрационный номер]. [наименование экономического субъекта] осуществлял свою деятельность в [период времени] на основании лицензий [перечислить лицензии на осуществление деятельности, номер, срок действия]. Местонахождение [наименование экономического субъекта, юридический и (или) фактический адрес].
На момент проведения работ ответственными лицами за ведение финансово — хозяйственной деятельности являлись [фамилии, имена, отчества, должности ответственных лиц].
Ответственность за составление предоставленных аудиторской организации документов, включая соответствующее отражение первичных данных учета, обеспечение достоверности бухгалтерских записей, налоговых отчетов (деклараций) несет руководство [наименование проверяемого экономического субъекта].
Аналитическая часть
1. Нами, в соответствии со специальным аудиторским заданием, полученным от [наименование лица, заказавшего проведение налогового аудита], проведено рассмотрение бухгалтерских и налоговых отчетов экономического субъекта с целью выражения мнения о степени достоверности и соответствия во всех существенных аспектах нормам, установленным законодательством, порядка формирования, отражения в учете и уплаты налогов и других платежей в бюджеты различных уровней и внебюджетные фонды [наименование экономического субъекта] по состоянию на [дата].
2. В нашу обязанность входило выражение мнения о соответствии налоговому законодательству полноты и правильности исчисления и перечисления налогов [сокращенное наименование экономического субъекта].
3. Мы проводили аудит в соответствии с [наименование нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность, органов, издавших их, номера и даты издания], были использованы также внутренние документы аудиторской организации.
4. Аудит проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что проверяемая [наименование отчетности, документации, наименование проверяемого экономического субъекта] не содержит существенных искажений.
5. При планировании и проведении налогового аудита нами рассмотрено состояние внутреннего контроля у [наименование экономического субъекта]. Ответственность за организацию и состояние внутреннего контроля несет исполнительный орган [наименование экономического субъекта].
6. Мы рассмотрели состояние внутреннего контроля исключительно для того, чтобы определить объем работ, необходимых для формирования заключения о достоверности исчисления и перечисления налогов и других обязательных платежей. Проделанная в процессе налогового аудита работа не означает проведения полной и всеобъемлющей проверки системы внутреннего контроля [наименование экономического субъекта] с целью выявления всех возможных недостатков.
7. Аудит включал проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в отчетности (документации). Мы полагаем, что проведенный аудит дает достаточные основания для того, чтобы высказать мнение о достоверности отчетности (документации).
8. При проведении аудита отчетности, указанной в параграфе 1 настоящей части, нами рассмотрено соблюдение [наименование экономического субъекта] требований действующего налогового законодательства Российской Федерации при совершении финансово — хозяйственных операций. Ответственность за соблюдение требований действующего налогового законодательства Российской Федерации при совершении финансово — хозяйственных операций несет исполнительный орган [наименование экономического субъекта].
9. Мы проверили соответствие ряда совершенных [наименование экономического субъекта] финансово — хозяйственных операций действующему налоговому законодательству исключительно для того, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность, касающаяся налоговых вопросов, а также налоговая отчетность не содержит существенных искажений. Однако цель проведенного нами налогового аудита отчетности (документации) не состояла в том, чтобы выразить мнение о полном соответствии деятельности [наименование экономического субъекта] налоговому законодательству. Поэтому такое мнение мы не высказываем.
Итоговая часть
По нашему мнению, приложенная [наименование отчетности, документации] по исчислению и перечислению налогов и других обязательных платежей в бюджеты различных уровней во всех существенных аспектах отражает состояние системы налогообложения и выполнения налоговых обязательств [наименование экономического субъекта] на [дата].
Приложение: Документация, подтверждающая исчисление и перечисление налогов и других обязательных платежей в бюджеты различных уровней [сокращенное наименование экономического субъекта] по состоянию на [дата] на ______ листах
Руководитель аудиторской фирмы
(аудитор, работающий самостоятельно)
Аудитор
[Дата]
Всего сброшюровано ______ страниц.